Исследования рынков и логистики.Особенности аудита в строительстве
Заказать книгу
Срочные публикации научных статей.Экономика.
Аспирантам,соискателям
Генеральный директор ОАО «ИТКОР»,
д-р экон. наук, профессор Н. А. Адамов
Начальник отдела ОАО «ИТКОР»,
канд. тех. наук А.И. Булеев
Даже если организация не подлежит обязательному аудиту, то руководство зачастую принимает решение провести внешний аудит. Данная статья открывает цикл материалов, в которых авторы рассмотрят основные аспекты и особенности аудита в строительстве.
Главной целью аудита расходов строительных организаций является установление достоверности отнесения затрат и формирования себестоимости строительной продукции в соответствии с нормативными документами по бухгалтерскому учету.
При аудите используются:
1. Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организаций» ПБУ 10/99 (утв. Приказом Минфина России от 06.05.99. № 33н, в ред. от 30.03.01.);
2. Положение по бухгалтерскому учету «Учет договоров (контрактов) на капитальное строительство» ПБУ 2/94 (утв. Приказом Минфина России от 20.12.94. № 167);
3. Типовые методические рекомендации по планированию и учету себестоимости строительных работ (утв. Минстроем России от 04.12.95. № БЕ-11-260/7, в ред. от 14.08.97., с 1 января 2002. утратили силу в связи с Письмом Госстроя России от 09.11.01. № НМ-6128/7, однако применяются с учетом положений Письма Минфина России от 29.04.02. № 16-00-13/03);
4. Методические указания по определению величины накладных расходов в строительстве МДС 81-33.2004 (утв. Постановлением Госстроя России от 12.01.04. № 6) и др.;
5. нормативные документы Госкомстата России (в частности, альбомы унифицированных форм первичной учетной документации, применяемых для оформления хозяйственных операций как общего назначения, так и отражающих специфику строительной деятельности, и др.);
6. нормативные документы других федеральных органов исполнительной власти.
Аудит расходов целесообразно начинать с ознакомления со структурой проверяемой строительной организации. Производственными единицами строительной организации являются строительные участки, строительные работы или отдельные объекты строительства. Количество участков зависит от числа одновременно строящихся объектов и их территориального размещения.
Строительная организация может включать в себя вспомогательные производства, обслуживающие основную строительную деятельность: карьеры по добыче песка и гравия, растворобетонные узлы, ремонтно-механические мастерские, транспортные службы и др.
В ходе ознакомления необходимо установить объекты учета, по которым строительная организация формирует расходы.
При аудите расходов строительной организации необходимо проверить элементы ее учетной политики, отражающие особенности учета затрат на производство в зависимости от принятых методов определения доходов.
В учетной политике могут быть закреплены:
- позаказный метод, когда затраты на выполнение работ собираются отдельно по каждому объекту или по каждому заказчику на счете 20 «Основное производство» и учитываются до окончания строительства в составе незавершенного производства. Такой метод применяется в случаях, когда расчеты с заказчиком производятся после завершения всех работ по объекту;
- метод накопления затрат, при котором затраты на счете 20 учитываются по мере выполнения законченных конструктивных элементов и видов работ, а также по законченным этапам, имеющим самостоятельное значение. При этом методе расчеты с заказчиком производятся по мере выполнения и сдачи-приемки конструктивных элементов, видов работ и этапов.
Правильность отнесения затрат на производство целесообразно проверять по статьям затрат, применяемым в учете строительных организаций:
- материалы;
- расходы на оплату труда рабочих;
- расходы по содержанию и эксплуатации строительных машин и механизмов;
- накладные расходы.
При аудите производственных расходов необходимо проверить соответствие бухгалтерских записей по учету хозяйственных операций типовой корреспонденции счетов бухгалтерского учета. Целесообразно применять следующую схему отражения бухгалтерских проводок.
По дебету счета 20, субсчет “Фактическая себестоимость работ, выполненных собственными силами”, отражаются производственные затраты с кредита соответствующих счетов:
10 “Материалы” — стоимость использованных при строительстве материалов, конструкций и деталей;
23 “Вспомогательные производства” — стоимость услуг, оказанных собственными подсобно-вспомогательными производствами (электроэнергия, пар, вода, транспорт и др);
60 “Расчеты с поставщиками и подрядчиками” — стоимость услуг, оказанных сторонними организациями;
25 “Общепроизводственные расходы” — стоимость расходов по содержанию и эксплуатации собственных и арендованных машин и механизмов;
26 “Общехозяйственные расходы” — стоимость накладных расходов, связанных с производством СМР (административно-хозяйственных, по обслуживанию работников строительства, по организации работ на строительных площадках и пр.).
На отдельном субсчете “Выполненные субподрядчиками законченные комплексы специальных строительных работ” к счету 20 генеральным подрядчиком учитывается сметная (договорная) стоимость принятых работ до сдачи их заказчику.
Нормативной основой для проведения аудита материальных расходов строительной организации являются: Положение по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» ПБУ 5/01 (утв. Приказом Минфина России от 09.06.01. № 44н); Методические указания по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов (утв. Приказом Минфина России от 28.12.01. № 119н, в ред. от 23.04.02.); Методические рекомендации по сбору аудиторских доказательств достоверности показателей материально-производственных запасов в бухгалтерской отчетности (утв. Минфином России 23.04.04.).
Основанием для списания строительных материалов на производство являются следующие документы:
- производственные нормы расхода основных строительных материалов, разрабатываемые непосредственно строительной организацией и утверждаемые ежегодно ее руководителем (сборники нормативных показателей расхода материалов разработаны Госстроем России; их перечень приведен в Письме Госстроя России от 15.01.98. № ВБ-20-8/12);
- производственные нормы расхода основных строительных материалов, разрабатываемые непосредственно строительной организацией и утверждаемые ежегодно ее руководителем (сборники нормативных показателей расхода материалов разработаны Госстроем России; их перечень приведен в Письме Госстроя России от 15.01.98. № ВБ-20-8/12);
- локальные и объектные сметы на строящиеся объекты, в которых предусмотрен сметный расход материалов по конструктивным элементам и видам работ;
- журнал учета выполненных работ по форме № КС-6а (утв. Постановлением Госкомстата России от 11.11.99. № 100) по каждому объекту строительства (п. 7.2 Инструкции по заполнению форм федерального государственного статистического наблюдения по капитальному строительству, утвержденной Постановлением Госкомстата России от 03.10.96. № 123, в ред. от 04.03.02.);
- материальный отчет (форма № М-19) по материально ответственному лицу — производителю работ, начальнику строительного участка;
- форма № М-29 — ежемесячный отчет о расходе основных материалов в строительстве в сопоставлении с расходом, определенным по производственным нормам (утв. Приказом ЦСУ СССР от 24.11.82. № 613).
При аудите проверяется наличие указанных выше документов и правильность их заполнения.
Следует также проверить, не допускаются ли расхождения между данными материального отчета и документами на списание материалов (формой № М-29 и актами на разовое списание материалов).
В случае экономии строительных материалов списание их на производство осуществляется по фактическому расходу.
Перерасход материалов, подтвержденный соответствующими расчетами (например, при изменении технологии производства работ, замене отдельных материалов и т.д.), принимается к списанию по разрешению руководителя строительной организации. Суммы дополнительного расхода материалов должны быть согласованы с заказчиком и предъявлены ему к возмещению. Суммы отклонений сверх норм и нормативов, не предъявленные к возмещению заказчикам, подлежат добавлению к налогооблагаемой прибыли.
Необоснованный перерасход материалов на себестоимость СМР не относится, а подлежит возмещению за счет виновных лиц в порядке, установленном действующим законодательством.
Расходы, связанные с оплатой труда рабочих включают повременную оплату по тарифным ставкам и окладам, премиальные доплаты, оплату по сдельным расценкам в зависимости от количества выполненных работ, различные доплаты и надбавки (например, за работу в особых условиях отдаленности, с особыми климатическими условиями, во вредных или опасных условиях; при совмещении профессий и выполнении обязанностей отсутствующих работников, за сверхурочное время, за вахтовый метод работы, за работу в праздничные дни и в ночное время и др.).
При аудите проверяется полнота оформления табелей использования рабочего времени (формы № Т-12 и Т-13, утвержденные Постановлением Госкомстата России от 05.01.04. № 1). Табели составляются по строительным участкам или отдельным объектам.
При сдельной оплате труда строительная организация оформляет первичные документы, подтверждающие выполненные объемы работ отдельным рабочим или бригадой. При аудите проверяется соответствие оплаченных рабочим объемам работ их количеству, включенному в акты о приемке работ, — форма № КС-2 (утв. Постановлением Госкомстата России от 11.11.99. № 100).
При наличии премиальных доплат рабочим аудиторы устанавливают, имеется ли в организации положение о премировании, которое должно содержать показатели и условия выплат премий.
При аудите также проверяется порядок установления организацией различных доплат и надбавок к заработной плате, соответствие этого порядка положениям Трудового кодекса РФ (ТК РФ). Размеры надбавки не должны быть ниже установленных законодательством и иными нормативными правовыми актами.
В частности, подрядные организации, применяющие вахтовый метод строительства объектов, выплачивают работникам за каждый календарный день пребывания в местах производства работ в период вахты, а также за фактические дни нахождения в пути от места расположения организации (пункта сбора) до места выполнения работы и обратно вахтовую надбавку взамен суточных в размере и порядке, устанавливаемых самим работодателем. Такая норма применяется с 1 января 2005. согласно ст. 302 ТК РФ (в ред. Федерального закона от 22.08.04. № 122-ФЗ).
Подрядные организации, финансируемые из бюджетов субъектов Российской Федерации и местных бюджетов, выплачивают надбавку за вахтовый метод работы в размерах и порядке, устанавливаемых соответственно органами государственной власти субъектов Российской Федерации и органами местного самоуправления.
Работникам организаций, финансируемых из федерального бюджета, надбавка за вахтовый метод работы с 1 января 2005. выплачивается в соответствии с Постановлением Правительства РФ от 03.02.05. № 51 «О размерах и порядке выплаты надбавки за вахтовый метод работы работникам организаций, финансируемых из федерального бюджета». Надбавки указанным работникам выплачиваются в процентах от тарифной ставки (оклада):
- 75% — в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях;
- 50% — в районах Сибири и Дальнего Востока;
- 30% — в остальных районах.
При аудите устанавливается наличие в организации локальных нормативных актов, содержащих нормы трудового права, в том числе определения размера и порядка выплаты надбавки за вахтовый метод работы, ежегодного вознаграждения за выслугу лет и по итогам работы за год и др.
При аудите устанавливается соответствие отраженных в бухгалтерском учете расходов на оплату труда положениям главы 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ. Согласно ст. 255 НК РФ в расходы организации на оплату труда в целях налогообложения включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда премии или единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.
Строительные организации используют специальные строительные машины и механизмы, которые числятся на балансе строительной организации или привлекаются для работы по договорам со специализированными организациями — трестами (управлениями) механизации и другими организациями.
Расходы по содержанию и эксплуатации строительных машин и механизмов учитываются на счете 25.
При аудите расходов по содержанию собственных строительных машин и механизмов в первую очередь проверяется правильность начисления амортизационных отчислений. При линейном способе начисление амортизации производится исходя из сроков полезного использования, установленных Классификацией основных средств, включаемых в амортизационные группы (утв. Постановлением Правительства РФ от 01.01.02. № 1, в ред. от 08.08.03.). Указанная Классификация используется для целей налогообложения и бухгалтерского учета.
Следует также проверить правильность списания горюче-смазочных материалов (ГСМ) на работу механизмов. Расход ГСМ должен осуществляться по нормам, разработанным и утвержденным организацией на основании паспортных данных, или по централизованно утвержденным отраслевым нормам.
Учет работы строительных машин (механизмов) должен осуществляться в журнале типовой межотраслевой формы № ЭСМ-6, включенной в альбом унифицированных форм первичной учетной документации по учету работы строительных машин и механизмов, работ в автомобильном транспорте (утв. Постановлением Госкомстата России от 28.11.97. № 78). Журнал учета заполняется прорабом строительного участка организации.
По данным журнала устанавливается, на каких строительных объектах работали машины и механизмы, количество времени их работы (машино-часов, машино-дней), правильность начисления заработной платы рабочим; по актам о приемке выполненных работ (форма № КС-2) — виды работ и правомерность их выполнения с применением машин и механизмов.
При отсутствии на балансе собственных машин и механизмов строительно-монтажная организация может привлекать для работы специализированные организации по договорам на оказание услуг. В этих случаях работа привлеченных машин и механизмов должна оформляться специализированной организацией сменными рапортами и путевыми листами по типовым межотраслевым формам.
Выполнение работы строительной машиной (механизмом) подтверждается на сменном рапорте или путевом листе подписью и штампом строительно-монтажной организации.
Расчеты за выполненные специализированными организациями работы и оказанные услуги осуществляются по справке типовой межотраслевой формы № ЭСМ-7, которая выписывается отдельно на каждый рапорт (путевой лист).
При аудите проверяется оформление указанных выше справок, наличие всех необходимых подписей и печатей. Выполненные работы и оказанные услуги, включенные в справки, должны относиться к конкретным объектам строительно-монтажной организации.
Строительно-монтажные организации привлекают для участия в технологическом процессе строительства автомобильный транспорт по договорам с привлеченными автотранспортными организациями.
При проверке таких договоров следует установить, имеются ли в них подтверждения о достижении сторонами соглашений по следующим существенным пунктам:
- условиям перевозки грузов;
- ответственности сторон по перевозкам (п. 2 ст. 784 ГК РФ);
- указанию пункта назначения.
Если в договорах не расшифрованы условия грузоперевозок, объемы и километраж перевозок, вид автотранспорта, то в соответствии с п. 1 ст. 432 ГК РФ такие договоры не могут считаться действительными.
К договорам на автотранспортные услуги должны быть приложены документы, подтверждающие наличие у специализированной организации государственной лицензии на право осуществления транспортной деятельности.
Работа привлеченного автотранспорта оформляется путевыми листами грузовых автомобилей по типовым межотраслевым формам (утв. Постановлением Госкомстата России от 28.11.97. № 78):
форма № 4-С — при оплате работы автотранспорта по сдельным расценкам;
форма № 4-П — при оплате по повременному тарифу.
Формы путевых листов содержат отрывные талоны, которые заполняются строительно-монтажной организацией как заказчиком транспорта и служат основанием для предъявления организацией-владельцем автотранспорта счета заказчику. Соответствующие отрывные талоны прилагаются к счету.
При аудите проверяется:
- наличие отрывных талонов и правильность их оформления;
- указание строительного объекта, на котором работал автотранспорт;
- наличие подписей и печатей ответственных работников строительно-монтажной организации.
На практике имеют место случаи, когда стоимость автотранспортных услуг оформляется актами произвольной формы без указания объемов перевезенных грузов, пунктов отправления и назначения, вида автотранспорта, затраченного на перевозку времени.
При ненадлежащем оформлении первичных документов, подтверждающих производственный характер полученных автотранспортных услуг, отнесение их на себестоимость для целей налогообложения неправомерно.
Литература:
1) Адамов Н.А. Бухгалтерский учет и налогообложение в строительстве – М.: Финансы и статистика, 2005.
2) Булеев А.И. Деятельность малых предприятий на рынках консалтинговых и маркетинговых услуг. Теория и практика. – М.: Архитектура-С. 2009
3) Бухгалтерский учет в строительстве. – 3-е изд., перераб. и доп. / Под ред. Адамова Н.А. – СПб.: Питер, 2006.
4) Соколов П.А. Аудит в строительстве. – М.: Современная экономика и право, 2001.
5) Учет, анализ и аудит в строительстве: Учеб. Пособие / Н.А.Адамов, А.В.Войко, П.А.Соколов. – М.: Финансы и статистика, 2006.
Свяжитесь с нами!
е-mail: info@marketing-itkor.ru
Задать вопрос
Наши новости
формате
«Финансовый менеджмент»